2019-0817271I7 Indemnités reçues à la suite de la négociation

Principal Issues: Quel est le traitement fiscal de différentes sommes reçues à titre d’indemnité à la suite d’une négociation de gré à gré dans le cadre de la réalisation du projet de construction XXXXXXXXXX? / What is the tax treatment of various amounts received as compensation resulting from a mutual agreement in the context of the construction XXXXXXXXXX?

Position: Le traitement fiscal de chaque somme reçue à titre d’indemnité dépend de sa nature. / The tax treatment of each amount received as compensation depends on its nature.

Reasons: Commentaires généraux. La nature de chaque somme reçue est une question de fait. / General comments. The nature of each amount received is a question of fact.

Author: Torchio, Marie-Christine
Section: 54 (produit de disposition), 43(1), 40(1), 9, 12(1)(x), 12(1)f), 12(2.2), 13(7.1), 53(2)d), 53(2)k)

XXXXXXXXXX
                                                                                       2019-081727
                                                                                       M-Christine Torchio

Le 16 juillet 2020

Monsieur XXXXXXXXXX,

Objet : Indemnités reçues lors d’une négociation de gré à gré

Cette lettre est en réponse à votre demande reçue par courriel le 23 juillet 2019 concernant le traitement fiscal des sommes qui, suite à des négociations de gré à gré, pourraient être versées par XXXXXXXXXX à plusieurs propriétaires pour l’acquisition de leurs propriétés ou à titre d’indemnités dans le cadre de la réalisation du projet de construction XXXXXXXXXX.

À moins d’indication contraire, tous les renvois législatifs dans la présente sont des renvois aux dispositions de la Loi de l’impôt sur le revenu (footnote 1) (« Loi »).

Notre compréhension de la situation à la lecture des renseignements que vous nous avez donnés (demande, modèles de contrats et courriels) se résume comme suit:

XXXXXXXXXX acquerra un certain nombre de propriétés dans le cadre de la réalisation du projet de construction XXXXXXXXXX. L’acquisition se fera par l’entremise de négociations de gré à gré et impliquera plusieurs propriétaires dont les propriétés ont de multiples usages (résidentiel, commercial, production forestière, production agricole, production acéricole, boisé ou terre non exploitée). Le prix de vente de chaque propriété correspondra à sa valeur marchande.

Les indemnités, quant à elles, seront versées en vertu d’un second contrat conclu entre les parties. Le contrat précise qu’elles seront versées en sus du prix de vente afin de dédommager les propriétaires pour divers préjudices subis selon la situation particulière de chacun. Le contrat précise également qu’un vendeur ne devra pas s’enrichir avec les indemnités qu’il recevra et sa perte devra être réelle et calculable.

Les indemnités potentielles prévues sont classées dans cinq catégories :

1. Indemnité pour la perte de valeur du résidu

Cette indemnité, sommairement, consiste à compenser une perte de valeur de la portion restante de la propriété une fois le retrait d’une parcelle acquise.

2. Indemnités pour les troubles de jouissance

Ces indemnités serviront, entre autres, à compenser les éléments suivants :

- Perte de temps consacré à la négociation (Lorsque l’exploitation agricole ou forestière est considérée comme une entreprise, les frais pour les employés qui recherchent d’autres lieux et ceux pour l’organisation de la réinstallation, s’il y a lieu, peuvent être indemnisés incluant les réunions de négociation)
- Perte de temps XXXXXXXXXX pour se rendre à la portion restante de la propriété
- Perte d’accès à un bâtiment (coût lié au remplacement ou déplacement du bâtiment)
- Perte d’accès à un point d’eau (coût d’acquisition d’une autre source)
- Perte de revenus de location pour la chasse
- Perte de récoltes
- Perte liée au plan d’aménagement forestier
- Perte d’entreprise
- Honoraires préapprouvés d’un évaluateur, ingénieur forestier, agronome et conseiller juridique, au besoin

3. Indemnités pour les troubles de jouissance reliés à la construction XXXXXXXXXX

  Ces indemnités serviront, entre autres, à compenser les éléments suivants :

 - Dommage aux systèmes de drainage souterrains ou de surface
- Perturbation des fossés
- Bris causés par les travaux (clôtures, compactage du sol, arbres endommagés, etc.)
- Perte de superficie agricole (pourrait résulter en un problème de gestion des fumiers ou autre)
- Relocalisation d’un nouvel accès en milieu forestier
- Perte d’investissement
- Perte de rendement

4. Indemnités relatives à un immeuble utilisé comme résidence

Ces indemnités sont liées à la relocalisation des propriétaires et visent à compenser ou défrayer les éléments suivants :

- Frais de déménagement
- Honoraires d’évaluation et d’inspection d’une nouvelle maison
- Frais de mise à niveau de la propriété de remplacement
- Coût d’actualisation de l’augmentation des taxes foncières
- Coût additionnel d’acquisition

5. Indemnité pour le remboursement anticipé de l’hypothèque du vendeur

VOS QUESTIONS

1) Est-ce que la somme correspondant à la valeur marchande reçue par un propriétaire pour la vente de sa propriété est considérée comme un gain en capital?

2) Quel est le traitement fiscal de chaque indemnité mentionnée ci-dessus?

NOS COMMENTAIRES

La Direction des décisions en impôt (« DDI ») ne confirme le traitement fiscal relatif aux opérations données d’un contribuable en particulier que dans le cadre d’une demande de décision anticipée en impôt présentée de la façon décrite dans la circulaire d’information IC70-6R9, Décisions anticipées et interprétations techniques en impôt. Ceci dit, nous sommes disposés à formuler des commentaires généraux, lesquels, nous l’espérons, vous seront utiles.

Votre demande a la particularité de décrire une situation touchant plusieurs contribuables qui recevront des indemnités différentes en fonction de leur situation particulière, et ce, en vertu de contrats qui, une fois conclus, scelleront la relation juridique entre les parties. Par conséquent, nous tenons à vous préciser que les commentaires formulés dans la présente viseront les dispositions de la Loi qui pourraient être applicables dans les scénarios les plus communs, mais qui pourraient ne pas s’appliquer intégralement dans une situation particulière donnée. En effet, la détermination de la nature des sommes qui seront versées (prix de vente ou indemnités) et les implications fiscales sous-jacentes sont des questions de fait qui ne peuvent être résolues sans un examen approfondi des faits et particularités de chaque situation, incluant les ententes (écrites ou verbales) entre les parties et le droit privé applicable.

Nos commentaires sont présentés en trois sections. Premièrement, nous présentons les implications fiscales découlant de la somme correspondant à la valeur marchande reçue par un propriétaire pour la vente de sa propriété, ce qui essentiellement répond à votre première question. Ensuite, nous examinons le traitement fiscal découlant de l’indemnité reçue pour la perte de valeur du résidu. Finalement, nous examinons celui des autres indemnités reçues.

SECTION I - VENTE DE BIEN ET GAIN EN CAPITAL

1.1 Gain en capital ou revenu d’entreprise

La vente d’un bien peut donner lieu, selon les circonstances, à un gain ou une perte en capital ou à un revenu ou une perte d’entreprise. Cependant, aucune disposition de la Loi ne précise ces circonstances. Il s’agit là d’une question de fait.

En règle générale, la vente d’un bien qui est une immobilisation (footnote 2) donne lieu à un gain ou une perte en capital tandis que la vente d’un bien qui est un bien en inventaire donne lieu à un revenu ou une perte d’entreprise.

Vous trouverez dans le bulletin d’interprétation IT-459 ARCHIVÉE, Projet comportant un risque ou une affaire de caractère commercial (footnote 3) et aux paragraphes 3 à 6 du bulletin d’interprétation IT-218R ARCHIVÉE, Bénéfices, gains en capital et pertes provenant de la vente de biens immeubles, y compris les terres agricoles et les terres transmises par décès et la conversion de biens immeubles qui sont des biens en immobilisation en biens figurant dans un inventaire et vice versa (footnote 4) , les principaux critères considérés par les tribunaux pour déterminer si la vente d’un bien donne lieu à un gain en capital ou à un revenu d’entreprise ainsi que les commentaires de l’Agence du revenu du Canada (« ARC ») à leur sujet. Ils pourront être utiles pour faire une telle détermination.

Un gain en capital ou un revenu d’entreprise doit être inclus dans le calcul du revenu.

Toutefois, si une perte devait résulter de la disposition d’un bien, elle pourrait dans certains cas ne pas être déductible. En effet, une perte en capital résultant de la vente d’un bien à usage personnel, tel que par exemple, une résidence principale, est nulle en vertu des restrictions du sous-alinéa 40(2)g)(iii). C’est le cas également lorsqu’une perte est subie au moment de la vente d’un bien amortissable. Cette perte n’est pas considérée comme une perte en capital. Une telle disposition pourrait cependant donner lieu à une perte finale qu’un contribuable pourrait réclamer en vertu du paragraphe 20(16).

Un autre élément à considérer lors de la vente d’un bien, si celui-ci est un bien amortissable, est que sa disposition peut également donner lieu à un montant au titre de la récupération de la déduction pour amortissement qui devra être inclus dans le calcul du revenu en vertu du paragraphe 13(1).

1.2 Calcul du gain ou de la perte en capital

Sommairement, le gain ou la perte en capital correspondent au produit de disposition d’un bien, moins le prix de base rajusté (« PBR ») et les dépenses engagées ou effectuées en vue de réaliser la disposition. Si le résultat est positif, il y a un gain en capital; si le résultat est négatif, il y a une perte en capital. Le gain en capital imposable représente la moitié du gain en capital alors que la perte en capital déductible représente la moitié de la perte en capital.

Selon la définition de l’expression « produit de disposition » énoncée à l’article 54, le produit de disposition d’un bien comprend notamment les montants suivants, visés respectivement aux alinéas a), c), e) et f) de cette définition:

    a) le prix de vente du bien qui a été vendu;

(…)

c) toute indemnité afférente à la destruction de biens (…);

(…)

e) toute indemnité afférente aux biens ayant subi un préjudice, légalement ou   illégalement, ou en vertu d’une loi ou de toute autre façon;

f) toute indemnité afférente aux dommages causés aux biens et toute somme payable en vertu d’une police d’assurance au titre de dommages causés à des biens, sauf dans la mesure où cette indemnité ou cette somme, suivant le cas, a, dans un délai raisonnable après que les dommages ont été subis, été dépensée pour réparer les dommages;
(…)

D’après les renseignements que vous nous avez donnés, la disposition des biens se fera par l’entremise de négociations de gré à gré. Par conséquent, en vertu de l’alinéa a) de la définition de produit de disposition de l’article 54, le produit de disposition de chaque bien vendu comprendra son prix de vente tel qu’il est indiqué dans le contrat de vente. Si toutefois le prix de vente était reçu en contrepartie de la disposition d’un bien qui comprend un terrain et un bâtiment, les règles prévues à l’alinéa 68a) pour la répartition du produit de disposition pourraient s’appliquer.

Quant au PBR d’un bien, il s’entend, en vertu de l’article 54, de son coût plus ou moins certains ajustements.

Vous trouverez de plus amples renseignements sur le calcul du gain ou de la perte en capital dans le guide T4037, Gains en capital 2019.

Si le bien vendu est un bien amortissable, la disposition de ce bien, en plus d’être soumise aux dispositions de la Loi qui visent les gains et les pertes en capital, pourrait également donner lieu à un montant au titre de la récupération de la déduction pour amortissement ou à une perte finale, comme il est mentionné précédemment à la section 1.1. Pour plus de renseignements à ce sujet, nous vous invitons à consulter le folio de l’impôt sur le revenu S3-F4-C1, Exposé général sur la déduction pour amortissement (footnote 5) .

1.3 Déductions pour gains en capital, exemption pour résidence principale et acquisition d’un bien de remplacement

Lorsqu’un gain en capital est réalisé, il peut être réduit en partie ou en totalité ou différé en demandant par exemple une déduction pour gains en capital, une exemption pour résidence principale ou en acquérant un bien de remplacement.

1.3.1 Déductions pour gains en capital - Bien agricole ou de pêche admissible

Un particulier (footnote 6) qui réalise un gain en capital lors de la disposition d’un bien agricole ou de pêche admissible (« BAPA ») pourrait demander une déduction à l’égard de ce gain dans le calcul de son revenu imposable pour cette même année en vertu des paragraphes 110.6(2) ou 110.6(2.2). Par exemple, un bien immeuble, comme un terrain et un bâtiment, qui a été utilisé dans le cadre de l’exploitation d’une entreprise agricole ou de pêche au Canada peut être un BAPA s’il respecte certaines conditions.

Vous trouverez plus d’explications sur ces déductions et les BAPA dans le guide T4037.

1.3.2 Exemption pour résidence principale

Une exemption pour résidence principale pourrait être demandée à l’égard du gain en capital réalisé lors de la disposition d’un bien qui est considéré comme une résidence principale. L’expression « résidence principale » est définie à l’article 54. Pour qu’un bien puisse être considéré comme une résidence principale, il doit être désigné comme telle en remplissant la section pertinente de l’annexe 3, Gains (ou pertes) en capital de la déclaration de revenus et le formulaire T2091(IND), Désignation d’un bien comme résidence principale par un particulier (autre qu’une fiducie personnelle). L’exemption pour résidence principale est demandée en vertu de l’alinéa 40(2)b) ou l’alinéa 40(2)c) dans le cas d’un fonds de terre servant à une entreprise agricole et comprenant une résidence principale.

Vous trouverez plus d’explications sur cette exemption dans le folio de l’impôt sur le revenu S1-F3-C2, Résidence principale (footnote 7) ainsi que dans le bulletin d’interprétation IT-218R ARCHIVÉE (footnote 8) .

1.3.3 Acquisition d’un bien de remplacement

Des choix pourraient être faits en vertu des paragraphes 44(1) et 13(4) afin de reporter en totalité ou en partie à une autre année l’inclusion dans le calcul du revenu d’un gain en capital ou d’un montant au titre de la récupération de la déduction pour amortissement réalisés lors de la disposition d’un bien dans certaines circonstances. C’est le cas notamment lorsque le bien était, immédiatement avant qu’il en soit disposé, un ancien bien d’entreprise et qu’un bien de remplacement est acquis.

Vous trouverez plus d’explications sur les règles sur les biens de remplacement dans le folio de l’impôt sur le revenu S3-F3-C1, Bien de remplacement (footnote 9) .

SECTION 2 – INDEMNITÉ REÇUE POUR LA PERTE DE VALEUR DU RÉSIDU

D’après les renseignements que vous nous avez donnés, le résidu est la portion restante de la propriété une fois le retrait de la parcelle acquise. Il est possible que ce résidu perde de la valeur en raison de ce retrait à cause de plusieurs facteurs, dont l’accessibilité, la configuration, la dimension ou le drainage. Dans pareille situation, une indemnité sera reçue par les propriétaires pour compenser cette perte de valeur.

Nous sommes d’avis que l’indemnité reçue pour cette perte de valeur pourrait être une indemnité afférente aux biens ayant subi un préjudice. Comme il est mentionné précédemment à la section 1.2, cette indemnité pourrait représenter le produit de disposition du résidu en vertu de alinéa e) de la définition de produit de disposition à l’article 54, si ce résidu était une immobilisation.

Dans un tel cas, pour le calcul du gain ou de la perte en capital résultant de la disposition, une partie raisonnable du PBR du résidu devra être attribuée à la partie disposée en vertu du paragraphe 43(1). Aucune disposition de la Loi ne précise quelle méthode utiliser pour faire cette attribution. Cependant, le paragraphe 1.76 du folio de l’impôt sur le revenu S3-F4-C1 (footnote 10) donne un exemple d’une attribution raisonnable basée sur la juste valeur marchande. Cette méthode n’est pas la seule et d’autres méthodes pourraient être aussi valables; la raisonnabilité étant une question de fait.

De plus, le gain ou la perte en capital résultant de cette disposition pourrait être réduit en partie ou en totalité. À cet égard, veuillez-vous reporter à la section 1.3 ci-dessus.

Finalement, le montant calculé en vertu du paragraphe 43(1) sera déduit dans le calcul du PBR du résidu en vertu de l’alinéa 53(2)d).

SECTION 3 – AUTRES INDEMNITÉS REÇUES

Selon la liste des indemnités potentielles jointe à votre demande, des indemnités pourraient également être reçues par les propriétaires afin de les dédommager pour différents troubles de jouissances se rapportant notamment à l’exploitation de leur entreprise tels que, par exemple, la perte de revenus, des dépenses ou encore le coût des biens. Les propriétaires pourraient aussi recevoir des indemnités pour différents dommages causés à leurs biens tant amortissables que non amortissables.

En général, l’application de principes commerciaux généralement reconnus aux fins du calcul du bénéfice ou de la perte en vertu de l’article 9 fait en sorte que les indemnités reçues soient incluses dans le calcul du revenu tiré de leur entreprise ou soient appliquées en réduction des dépenses ou du coût des biens. Dans certains cas, des dispositions spécifiques de la Loi pourraient s’appliquer afin de dicter le traitement fiscal de ces indemnités, comme nous le mentionnons un peu plus loin dans ce document.

Finalement, les propriétaires pourraient aussi recevoir des indemnités relatives à un immeuble utilisé comme résidence. Le traitement fiscal qui pourrait s’appliquer à ces indemnités est également mentionné ci-dessous.

Compte tenu de la quantité et de la variété des indemnités qui seront reçues, leur traitement fiscal est présenté en fonction des regroupements suivants :

3.1 Indemnités relatives au revenu ou aux dépenses d’une entreprise ou d’un bien;
3.2 Indemnités relatives aux biens;
3.3 Indemnités relatives à un immeuble utilisé comme résidence.

Nous nous permettons de vous rappeler, afin d’en souligner l’importance, que le traitement fiscal d’une somme dans une situation donnée ne peut être déterminé qu’après avoir examiné tous les faits et toute la documentation pertinente à cette situation donnée.

3.1       Indemnités relatives au revenu ou aux dépenses d’une entreprise ou d’un bien

Une indemnité reçue pour la perte d’inventaire (par exemple des récoltes) ou pour une perte de bénéfice sera considérée être un revenu tiré de l’exploitation de l’entreprise du contribuable alors que celle reçue pour la perte de revenus de location provenant par exemple de la chasse pourrait être considérée un revenu tiré d’un bien du contribuable.

Une indemnité reçue pour compenser des dépenses engagées ou effectuées en vue de tirer un revenu de l’entreprise ou du bien du contribuable doit aussi être incluse dans le calcul du revenu en vertu de l’alinéa 12(1)x). À notre avis, de telles dépenses pourraient comprendre celles occasionnées par le temps XXXXXXXXXX pour se rendre au résidu ou celles pour le défrichement ou le nivellement de la terre ou l’installation d’un système de drainage.

Toutefois, un choix pourrait être fait en vertu du paragraphe 12(2.2). Ce choix a pour effet de réduire le montant qui doit être inclus, en vertu de l’alinéa 12(1)x), dans le calcul du revenu pour l’année où l’aide a été reçue, et de réduire le montant de la dépense qui y est reliée.

3.2       Indemnités relatives aux biens

3.2.1 Indemnité afférente à la perte ou la destruction d’un bien

Une indemnité reçue afférente à la perte ou la destruction d’une immobilisation sera considérée comme étant le produit de disposition du bien en vertu de l’alinéa c) de la définition de ce terme à l’article 54. Les règles mentionnées précédemment de calcul du gain ou de la perte en capital, de la récupération de la déduction pour amortissement ou de la perte finale s’appliqueront selon le cas alors que celles des biens de remplacements pourraient s’appliquer.

3.2.2 Indemnité afférente aux dommages causés à un bien amortissable

Une indemnité afférente aux dommages causés à un bien et qui, dans un délai raisonnable après que les dommages ont été subis, a été dépensée pour réparer les dommages ne fera pas partie du produit de disposition du bien en vertu de l’alinéa f) de la définition de ce terme à l’article 54 ou à l’alinéa 13(21)f).

Une telle indemnité payable à l’égard d’un bien amortissable pourrait être incluse dans le calcul du revenu en vertu de l’alinéa 12(1)f) et les dépenses engagées ou effectuées pour réparer les dommages au bien amortissable seront déduites dans le calcul du revenu. À notre avis, il pourrait en être ainsi de l’indemnité reçue pour réparer les bris causés aux clôtures.

3.2.3 Autre indemnité relative à un bien amortissable

Une indemnité reçue relativement à un bien amortissable, par exemple celle pour l’acquisition ou le déplacement d’un bâtiment ou celle pour l’acquisition d’un réservoir pour emmagasiner l’eau, pourrait ne pas être incluse dans le calcul du revenu en vertu de l’alinéa 12(1)x) si elle réduisait le coût en capital de ce bien en vertu des paragraphes 13(7.1) ou 13(7.4).

3.3       Indemnités relatives à un immeuble utilisé comme résidence

3.3.1 Résidence

Une indemnité reçue relativement aux dépenses engagées en vue d’acquérir une résidence ou au titre de cette résidence n’est pas incluse au revenu. Cependant, cette indemnité réduit le PBR de la résidence en question en vertu de l’alinéa 53(2)k). Ce pourrait être le cas, par exemple, de l’indemnité reçue pour les honoraires d’évaluation et d’inspection, les frais de mise à niveau et les autres coûts d’acquisition tels les frais juridiques et les droits de mutation.

3.3.2 Pertes personnelles

Une indemnité reçue relativement aux dépenses engagées ou aux pertes subies à titre personnel n’est pas incluse dans le calcul du revenu. C’est le cas, par exemple, de la pénalité pour le remboursement anticipé de l’hypothèque, des frais de déménagement et des taxes foncières.

En conclusion, bien que l’ARC essaie de répondre aux besoins de tous les contribuables et de leurs conseillers, le mandat de la DDI est d’interpréter la Loi et n’a pas pour objectif de fournir des conseils fiscaux. Ce document comporte de l’information générale sur le traitement fiscal des sommes reçues par les propriétaires soit pour la vente de leurs propriétés ou soit à titre d’indemnités dans le cadre de la réalisation du projet de construction XXXXXXXXXX et ne constitue pas une décision anticipée en matière d’impôt et ne lie pas l’ARC à l’égard d’une situation factuelle particulière.

En terminant, nous devons souligner que le régime fiscal canadien s’appuie sur l’autocotisation, car il n’est pas possible d’examiner le traitement fiscal découlant des faits, des opérations ou des évènements propres à la situation de chaque contribuable avant qu’il ne produise sa déclaration de revenus. Dans un tel contexte, l’ARC apprécie et reconnaît le rôle important des fiscalistes pour le bon fonctionnement du régime et l’aide qu’ils apportent aux contribuables, entre autres, lorsque des situations inhabituelles se produisent et occasionnent des conséquences fiscales imprévues.

Nous espérons que ces commentaires vous seront utiles.

Veuillez agréer, Monsieur XXXXXXXXXX, mes salutations distinguées.

Nancy Deslandes, CPA, CGA
Gestionnaire
Division des entreprises et du revenu d’emploi
Direction des décisions en impôt
Direction générale de la politique législative
 et des affaires réglementaires

FOOTNOTES

En raison des exigences de nos systèmes, les notes de bas de page contenues dans le document original sont reproduites ci-dessous :

1 L.R.C. 1985, ch. 1 (5e suppl.).
2 Le guide T4037, Gains en capital 2019 mentionne qu’une immobilisation est généralement un bien acheté dans le but de faire un placement ou de gagner un revenu. À titre d’exemples de biens qui pourraient se qualifier en tant qu’immobilisations, on y énumère un chalet, un terrain ou un bâtiment utilisé dans le cadre d’une entreprise ou d’une activité de location.
3 AGENCE DU REVENU DU CANADA, Bulletin d’interprétation IT-459 ARCHIVÉE, « Projet comportant un risque ou une affaire de caractère commercial », 8 septembre 1980.
4 AGENCE DU REVENU DU CANADA, Bulletin d’interprétation IT-218R ARCHIVÉE, « Bénéfices, gains en capital et pertes provenant de la vente de biens immeubles, y compris les terres agricoles et les terres transmises par décès et la conversion de biens immeubles qui sont des biens en immobilisation en biens figurant dans un inventaire et vice versa », 16 septembre 1986.
5 AGENCE DU REVENU DU CANADA, Folio de l’impôt sur le revenu S3-F4-C1, « Exposé général sur la déduction pour amortissement », 27 février 2019.
6 À l’exception d’une fiducie.
7 AGENCE DU REVENU DU CANADA, Folio de l’impôt sur le revenu S1-F3-C2, « Résidence principale », 25 juillet 2019.
8 Précité, note 4.
9 AGENCE DU REVENU DU CANADA, Folio de l’impôt sur le revenu S3-F3-C1, « Bien de remplacement », 8 avril 2019.
10 Précité, note 5.

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