2022-0950691C6 Revenu de location - DPE

Principal Issues: In a given situation, whether rental income from the rental of a portion of a property is (1) from a specified investment business, (2) aggregate investment income, and (3) income of the corporation for the year from an active business.

Position: No position taken, general comments provided.

Reasons: Question of fact.

Author: Landry, Isabelle
Section: 125(7); 129(4);

TABLE RONDE SUR LA FISCALITÉ FÉDÉRALE DU 7 OCTOBRE 2022

APFF - CONGRÈS 2022

Question 12

Revenu de bien « accessoire » sur un immeuble

La société ABC inc., une société privée sous contrôle canadien, exploite une entreprise dans le domaine manufacturier. Elle détient notamment un immeuble qu’elle utilise à 65 % dans le cadre de son entreprise manufacturière et la superficie restante, soit 35 %, est louée à un tiers. Cette superficie excédentaire pourrait être utilisée dans le futur dans l’entreprise manufacturière si jamais la société ABC inc. venait à avoir besoin d’espace supplémentaire.

À la définition de « revenu » au paragraphe 129(4) L.I.R., il est précisé à l’alinéa a) que le revenu d’une société pour une année d’imposition tiré d’une source qui est un bien comprend le revenu tiré d’une entreprise de placement déterminée qu’elle exploite au Canada. À l’alinéa b) de cette définition, il est toutefois précisé que cela ne comprend pas le revenu d’un bien qui se rapporte directement ou accessoirement à une entreprise qu’elle exploite activement, ni le revenu tiré d’un bien qui est utilisé ou détenu principalement pour tirer un revenu d’une entreprise qu’elle exploite activement. Cette définition de « revenu » est notamment pertinente aux fins du calcul du « revenu de placement total », lequel est aussi défini au paragraphe 129(4) L.I.R.

Au paragraphe 125(7) L.I.R., une « entreprise de placement déterminée » est définie (sous réserve de certaines exceptions qui ne s’appliquent pas au présent cas) comme une entreprise dont le but principal est de tirer un revenu de biens, notamment des intérêts, des dividendes, des loyers et des redevances.

De plus, toujours au paragraphe 125(7) L.I.R., le concept d’« entreprise exploitée activement » est défini comme étant toute entreprise exploitée par une société, autre qu’une entreprise de placement déterminée ou une entreprise de prestation de services personnels, mais y compris un projet comportant un risque ou une affaire de caractère commercial.

À la lumière de ces définitions, il semble que le revenu de location (provenant de la location de 35 % de la superficie de l’immeuble) ne soit pas un « revenu » au sens du paragraphe 129(4) L.I.R., car il s’agit d’un revenu qui provient d’un bien qui est utilisé ou détenu principalement pour tirer un revenu d’une entreprise qu’elle exploite activement (65 % de l’immeuble est utilisé dans l’entreprise manufacturière). Ce résultat nous semble le même qu’il y ait ou non la présence d’une « entreprise de placement déterminée ».

De plus, si le revenu de location ne provient pas d’une « entreprise de placement déterminée », il se qualifierait alors à titre de revenu provenant d’une « entreprise exploitée activement » et donnerait donc droit à la déduction pour petite entreprise prévue au paragraphe 125(1) L.I.R. Même s’il y avait la présence d’une « entreprise de placement déterminée », le numéro 6 du Bulletin d’interprétation IT-73R6 (footnote 1) indique que le revenu tiré d’un bien qui est utilisé ou risqué dans le cadre des activités d’entreprise d’une société pourrait être considéré comme un revenu provenant d’une entreprise exploitée activement.

Questions à l’ARC

a) L’ARC peut-elle préciser si le revenu de location, dans l’exemple précédent, est tiré ou non d’une « entreprise de placement déterminée », s’il est un revenu visé par la définition de « revenu de placement total » et s’il se qualifie à titre de « revenu de la société pour l’année provenant d’une entreprise exploitée activement » aux fins de la déduction pour petite entreprise?

b) Les conclusions de l’ARC seraient-elles les mêmes si la superficie louée à des tiers était plutôt des logements résidentiels et que, en conséquence, cette portion de l’immeuble ne pouvait jamais servir dans l’exploitation de l’entreprise manufacturière de la société ABC inc.?

Réponse de l’ARC

Entreprise de placement déterminée

Tel qu’il ressort de la définition d’une « entreprise de placement déterminée » citée dans l’énoncé de la question, une telle entreprise a pour but principal de tirer un revenu de biens, y compris des revenus locatifs provenant de biens immobiliers.

Le revenu provenant de la location de biens immeubles est généralement considéré comme un revenu tiré d’un bien. Il peut seulement être considéré comme un revenu tiré d’une entreprise lorsque le propriétaire fournit aux locataires ou met à leur disposition des services quelconques qui font que l’activité de location dépasse la simple location de biens immeubles. La distinction entre un revenu tiré d’une entreprise et un revenu provenant d’un bien doit être effectuée à la lumière des faits entourant chaque situation. Le Bulletin d’interprétation IT-434R (footnote 2) fournit des critères qui doivent être examinés afin de conclure si les activités de location d’un bien immeuble par un contribuable donnent lieu à un revenu de bien ou à un revenu provenant d’une entreprise.

Puisque l’énoncé de la présente question ne décrit que sommairement une situation hypothétique, l’ARC ne peut se prononcer de manière précise ou définitive sur cette détermination. Afin de fournir des commentaires à l’égard de la situation hypothétique soumise, l’ARC suppose dans la situation décrite dans l’énoncé de la question que le revenu provenant de la location de l’immeuble est un revenu tiré d’un bien.

Dans ce cas, les activités de location de la société ABC inc. peuvent constituer une entreprise de placement déterminée si l’entreprise principale de la société est de tirer du revenu de location ou si les activités de location résulte en une entreprise distincte de la société. Le cas échéant, la question de savoir si une entreprise particulière est une entreprise de placement déterminée doit se faire pour chaque entreprise exploitée par la société ABC inc.

Étant donné que l’énoncé de la question ne décrit que sommairement une situation donnée hypothétique, l’ARC ne peut pas se prononcer de façon définitive sur la question de savoir s’il y a une entreprise de placement déterminée.

Des informations générales concernant les notions d’entreprise de placement déterminée et d’entreprises distinctes peuvent toutefois être consultées respectivement dans le Bulletin d’interprétation IT-73R6 et le Bulletin d’interprétation IT-206R (footnote 3) .

Revenu de la société pour l’année provenant d’une entreprise exploitée activement

Afin de commenter la qualification du revenu de location de la société ABC inc. dans la situation décrite dans l’énoncé de la question à titre de « revenu de la société pour l’année provenant d’une entreprise exploitée activement » telle qu’elle est définie au paragraphe 125(7) L.I.R., l’ARC présume que société ABC inc. a comme entreprise principale une entreprise manufacturières et que cette entreprise est une « entreprise exploitée activement » au sens du paragraphe 125(7) L.I.R.

La notion de « revenu de la société pour l’année provenant d’une entreprise exploitée activement » est définie au paragraphe 125(7) L.I.R. comme étant notamment le revenu d’une société pour l’année provenant d’une entreprise qu’elle exploite activement, y compris le revenu qui se rapporte directement ou accessoirement à cette entreprise, mais à l’exclusion du revenu, au sens du paragraphe 129(4) L.I.R., pour l’année tiré d’une source qui est un bien.

La notion de « revenu » au sens du paragraphe 129(4) L.I.R. prévoit notamment que le revenu d’une société tiré d’une source qui est un bien ne comprend pas le revenu tiré d’un bien qui se rapporte directement ou accessoirement à une entreprise qu’elle exploite activement ou qui est utilisé ou détenu principalement pour tirer un revenu d’une entreprise qu’elle exploite activement.

Par conséquent, le revenu de la société ABC inc. pour l’année provenant d’une entreprise qu’elle exploite activement comprend non seulement son revenu d’entreprise provenant de ses activités manufacturières, mais aussi tout revenu tiré d’une source qui est un bien :

- qui se rapporte, directement ou accessoirement, à cette entreprise (sous-alinéa b)(i) de la définition du terme « revenu » au paragraphe 129(4) L.I.R.); ou

- qui provient d’un bien utilisé ou détenu principalement pour tirer un revenu de cette entreprise (sous-alinéa b)(ii) de la définition du terme « revenu » au paragraphe 129(4) L.I.R.).

Afin de déterminer si un revenu provenant d’un bien se rapporte directement ou de manière accessoire à l’exploitation de l’entreprise, les commentaires du numéro 5 du Bulletin d’interprétation IT-73R6, peuvent être utiles :

« 5. […] Si l’on examine le sens usuel de ces mots qu’on obtiendrait du dictionnaire, l’expression « se rapporte...accessoirement » comprend habituellement tout ce qui est associé ou relié à une autre chose, quoique séparément, ou quelque chose qui est dépendante ou subordonnée à une autre chose plus importante. L’expression « se rapporte directement » comprend habituellement tout ce qui fait partie, appartient ou est lié à une autre chose.

Les tribunaux ont statué que, pour interpréter le sens de l’expression « se rapporte directement ou accessoirement » dans le contexte, il doit y avoir un réel lien de dépendance financière entre le bien en question et l’entreprise exploitée activement, avant même que le bien soit considéré comme se rapportant directement ou accessoirement à l’entreprise exploitée activement par la société. De plus, les activités de l’entreprise doivent avoir une certaine dépendance vis-à-vis du bien de sorte que le bien est un élément d’actif additionnel qui peut appuyer les activités de l’entreprise soit de façon régulière ou à l’occasion. […] »

Bien qu’il ne soit pas possible de se prononcer de façon définitive à ce sujet, il semble difficile pour société ABC inc. de faire valoir qu’elle utilise la totalité de l’immeuble dans le cadre de son entreprise manufacturière et que le revenu de location constitue un revenu accessoire à cette entreprise.

Un revenu de location peut constituer un revenu accessoire d’une entreprise si, par exemple, la superficie excédentaire était louée de façon temporaire, c’est-à-dire, avec l’intention d’utiliser cette portion de l’immeuble pour l’expansion très prochaine des activités de l’entreprise ou parce que cette location a un lien avec les activités de l’entreprise. Par contre, rien dans les faits soumis dans l’énoncé de la question ne permet de conclure en ce sens.

Afin de déterminer si un revenu provient d’un bien qui est utilisé ou détenu principalement pour tirer un revenu d’une entreprise exploitée activement, les commentaires du numéro 6 du Bulletin d’interprétation IT-73R6, peuvent être utiles :

« 6. […] Déterminer si un bien est utilisé principalement dans une entreprise exploitée activement est une question de fait. Pour ce faire, il faut notamment considérer l’usage qui est réellement fait de ce bien dans le cours des activités de l’entreprise, la nature de l’entreprise dont il s’agit et les pratiques courantes dans ce secteur particulier de l’industrie. La question de savoir si une société utilisait ou détenait un bien dans le cours des activités d’exploitation d’une entreprise a été considérée par la Cour suprême du Canada dans la cause Ensite Limited v. Her Majesty the Queen, [1986] 2 CTC 459 ou 86 DTC 6521. Selon le jugement de la Cour, la détention ou l’utilisation du bien devait être reliée à une responsabilité ou à une obligation définie de l’entreprise et le seul fait que l’utilisation du bien avait un objet commercial ne suffisait pas. Le bien devait être utilisé ou risqué dans l’entreprise et satisfaire à une exigence nécessaire à l’exploitation de l’entreprise. Dans ce contexte, « risquer » signifie plus qu’exposer à un risque éloigné. Si le fait de ne plus avoir le bien devait avoir un effet résolument déstabilisateur sur les activités de la société, le bien serait généralement considéré comme utilisé dans le cours des activités d’exploitation d’une entreprise. En d’autres termes, le bien doit être un élément essentiel du financement de l’entreprise ou être nécessaire à l’ensemble des activités d’entreprise de la société pour que le revenu provenant du bien soit compris dans le « revenu de la société provenant d’une entreprise exploitée activement ». […] »

Bien qu’il ne soit pas possible de se prononcer de façon définitive sur ce sujet, l’ARC est d’avis qu’il y a des arguments pour prétendre que l’immeuble utilisé à 65 % par la société ABC inc. dans ses activités manufacturières pourrait être un bien utilisé ou détenu principalement pour tirer un revenu de son entreprise manufacturière aux fins du sous-alinéa b)(ii) de la définition du terme « revenu » au paragraphe 129(4) L.I.R. Dans ce cas, le revenu de location de la société ABC inc. se qualifierait de « revenu de la société pour l’année provenant d’une entreprise exploitée activement » au sens du paragraphe 125(7) L.I.R.

Revenu de placement total

Finalement, un revenu tiré d’un bien qui n’est pas un « revenu » au sens du paragraphe 129(4) L.I.R. n’est pas inclus dans le calcul du « revenu de placement total » tel qu’il est défini au paragraphe 129(4) L.I.R.

Isabelle Landry
Le 7 octobre 2022
2022-095069

FOOTNOTES

En raison des exigences de nos systèmes, les notes de bas de page contenues dans le document original sont reproduites ci-dessous :

1 AGENCE DU REVENU DU CANADA, Bulletin d’interprétation IT-73R6, (archivé), « Déduction accordée aux petites entreprises », 25 mars 2002.

2 AGENCE DU REVENU DU CANADA, Bulletin d’interprétation IT-434R, (archivé), « Location de biens immeubles par un particulier », 30 avril 1982.

3 AGENCE DU REVENU DU CANADA, Bulletin d’interprétation IT-206R, (archivé), « Entreprises distinctes », 29 octobre 1979.

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